Come funziona il regime fiscale agevolato per gli atleti che si trasferiscono in Italia dopo la riforma del D.lgs. 209/2023: requisiti, criticità e calcoli.

Perché la fiscalità degli sportivi stranieri sta cambiando radicalmente

Quando un club di Serie A annuncia l’acquisto di un grande nome straniero, la trattativa che i tifosi non vedono – ma che pesa enormemente sui bilanci – è quella fiscale. Quanto pagherà di tasse quel calciatore in Italia? Può ancora accedere al regime degli impatriati dopo la riforma del 2023? Oppure conviene strutturare la posizione con la flat tax neo‑residenti?

Queste domande non riguardano solo il calcio. Le stesse dinamiche si applicano ad altri sporitivi, come tennisti, cestisti o piloti del motorsport, che spostano la propria residenza fiscale in Italia per svolgere l’attività sportiva.

Dal 2024 le regole sono cambiate in modo profondo. Il D.lgs. 209/2023, in vigore dal 1° gennaio 2024, ha riformato il regime degli impatriati introducendo requisiti più stringenti, un tetto di Eur 600.000 al reddito agevolabile e – questione centralissima per il mondo sportivo – il requisito dell’elevata qualificazione professionale, che pone seri dubbi sull’accesso degli atleti professionisti al nuovo regime.

1. L’evoluzione normativa: tre regimi in cinque anni

Per capire la situazione attuale è indispensabile ricostruire l’evoluzione recente della normativa, perché oggi convivono – almeno transitoriamente – tre regimi differenti, applicabili a soggetti diversi in base alla data di trasferimento o di stipula del contratto.

Periodo	Riferimento	Esenzione	Note per sportivi
2019‑2022	Art. 16 D.lgs. 147/2015 (testo originario)	70% (90% Sud Italia)	Sportivi: regime ordinario
Dal 21 maggio 2022	Art. 16, c. 5‑quater (D.L. 21/2022)	50%	Solo discipline professionistiche e contributo 0,5%
Dal 1° gennaio 2024	Art. 5 D.lgs. 209/2023	50% (60% con figli)	Titolo di studio superiore: forte impatto sull’accesso degli sportivi
Regime transitorio	Art. 5, c. 9 D.lgs. 209/2023	Vecchie regole	Per contratti sportivi stipulati entro 31.12.2023

1.1 Il regime ordinario impatriati (fino al 2018)

Il regime degli impatriati nasce con l’art. 16 del D.lgs. 147/2015 (Decreto Internazionalizzazione) per attrarre lavoratori qualificati in Italia. Inizialmente non includeva gli sportivi professionisti.

1.2 L’apertura agli sportivi (2019) e il ridimensionamento (2022)

Il Decreto Crescita (D.L. 34/2019) ha esteso il regime agli sportivi professionisti, prevedendo però già allora condizioni specifiche: esenzione del 50% (anziché del 70% applicabile agli altri lavoratori) e contributo dello 0,5% del reddito imponibile destinato al settore giovanile.

Nel maggio 2022, l’art. 12‑quater del D.L. 21/2022 ha introdotto i commi 5‑quater e 5‑quinquies dell’art. 16 D.lgs. 147/2015, restringendo significativamente la platea. Per accedere al regime speciale sportivi era necessario:

• trattarsi di rapporto di lavoro sportivo nelle discipline professionistiche riconosciute dal CONI;
• aver compiuto il ventesimo anno di età;
• avere un reddito complessivo superiore a Eur 1.000.000 (federazioni qualificate professionistiche entro il 1990) o a Eur 500.000 (federazioni qualificate dopo il 1990).

Su questo regime si sono sviluppate prassi e chiarimenti dell’Agenzia delle Entrate, in particolare la Risoluzione n. 38/E del 30 giugno 2023, che ha chiarito tra l’altro che i compensi per cessione dei diritti di immagine corrisposti dal datore di lavoro sportivo nell’ambito del medesimo rapporto sono agevolabili.

1.3 La riforma del 2023: il D.lgs. 209/2023

Il D.lgs. 209/2023 (Decreto Fiscalità Internazionale) ha abrogato l’art. 16 del D.lgs. 147/2015 e introdotto un nuovo regime, applicabile ai trasferimenti di residenza dal 1° gennaio 2024. Le modifiche più rilevanti al regime sono:

• esenzione ridotta dal 70% al 50% (60% in caso di figli minorenni);
• tetto annuo di Eur 600.000 al reddito agevolabile;
• periodo di non residenza pregressa innalzato da 2 a 3 anni;
• esclusione dei redditi d’impresa dalla platea dei redditi agevolabili;
• introduzione del requisito di elevata qualificazione o specializzazione;
• beneficio limitato ai primi 5 anni di residenza italiana, senza possibilità di rinnovo.

1.4 Regime transitorio

I lavoratori sportivi che hanno stipulato il contratto di lavoro entro il 31 dicembre 2023 continuano ad applicare le regole del regime previgente (art. 16 D.Lgs. 147/2015) fino alla naturale scadenza del contratto. Questa clausola di salvaguardia è centrale: molti contratti pluriennali della Serie A oggi sono ancora regolati dalle vecchie regole.

2. La questione centrale: gli sportivi sono ancora ammessi al nuovo regime?

Questo è il vero nodo dei nuovi impatriati. La normativa post‑2024 non esclude esplicitamente gli sportivi professionisti, ma introduce un requisito – l’elevata qualificazione o specializzazione – che pone serissimi dubbi sull’accesso effettivo della categoria al regime.

2.1 Cosa prevede il requisito di elevata qualificazione

L’art. 5, comma 1, lettera d) del D.lgs. 209/2023 dispone che possono accedere all’agevolazione i lavoratori in possesso dei requisiti di elevata qualificazione o specializzazione come definiti dal D.lgs. 108/2012 e dal D.lgs. 206/2007.

Il D.lgs. 108/2012, in attuazione della Direttiva 2009/50/CE, ha introdotto nel Testo Unico Immigrazione (D.lgs. 286/1998) l’art. 27‑quater, dedicato all’ingresso e soggiorno di lavoratori altamente qualificati ai fini del rilascio della Carta Blu UE. Tale articolo è stato successivamente modificato dal D.lgs. 152/2023, in attuazione della Direttiva UE 2021/1883, e oggi prevede – alternativamente – il possesso di:

• un titolo di istruzione superiore di livello terziario rilasciato dall’autorità competente nel Paese di conseguimento, attestante il completamento di un percorso di istruzione superiore di durata almeno triennale; oppure
• una qualificazione professionale di livello post‑secondario di durata almeno triennale o corrispondente almeno al livello 6 del Quadro nazionale delle qualificazioni (QNQ), istituito con D.M. 8 gennaio 2018; oppure
• i requisiti previsti dal D.lgs. 206/2007, limitatamente all’esercizio di professioni regolamentate.

È un punto centrale: il riferimento al livello 6 del Quadro nazionale delle qualificazioni (QNQ 6) equipara la qualificazione professionale al titolo di laurea triennale. Sotto il profilo normativo, dunque, ciò che conta è il riconoscimento formale di un livello di qualificazione equiparabile alla laurea, non l’esercizio sostanziale di un’attività di alto livello professionale.

L’Agenzia delle Entrate ha confermato questa lettura con la Risposta a interpello n. 53 del 28 febbraio 2025, chiarendo che il richiamo del D.lgs. 209/2023 ai due decreti del 2007 e 2012 deve intendersi riferito esclusivamente ai requisiti relativi al possesso del titolo di istruzione o della qualificazione professionale, alternativamente. Con la Risposta n. 55 del 28 febbraio 2025 ha inoltre precisato che la valutazione concreta sul possesso di tali requisiti non spetta all’Agenzia stessa, bensì alle autorità competenti in materia di lavoro e di riconoscimento dei titoli – quindi al Ministero del Lavoro o al MIUR per i titoli esteri.

2.2 Perché il requisito esclude la maggior parte degli sportivi

Verificati i requisiti normativi alla luce della prassi più recente, è possibile valutare la posizione del lavoratore sportivo professionista, secondo i percorsi alternativi consentiti dalla norma:

a) Titolo di istruzione superiore di livello terziario

L’attività sportiva professionistica non richiede – né presuppone – il possesso di una laurea o di un titolo accademico equivalente. La carriera dello sportivo di alto livello inizia tipicamente nell’adolescenza, in tempi e modi spesso incompatibili con un percorso universitario. Lo sportivo che possiede una laurea (consolidata o conseguita successivamente) può quindi accedere al regime, ma è una situazione minoritaria nella pratica del mercato professionistico, soprattutto nel calcio e nello sport di squadra.

b) Qualificazione professionale di livello QNQ 6

Il Quadro nazionale delle qualificazioni colloca al livello 6 le qualificazioni equiparabili a un percorso terziario triennale. L’iscrizione ai registri federali professionistici (es. registro federale FIGC) è una qualificazione professionale ma non risulta riconosciuta ai fini QNQ a livello 6: non si tratta di un percorso formativo certificato di livello post‑secondario triennale, bensì di un’attestazione di idoneità all’esercizio di un’attività agonistica.

La classificazione ISTAT delle professioni CP 2011 colloca atleti, allenatori e tecnici sportivi nella categoria 3.4.2 (“Insegnanti nella formazione professionale, istruttori, allenatori, atleti e professioni assimilate“), all’interno del Grande Gruppo 3 (“Professioni tecniche“). È un livello di competenza intermedio, ma la norma vigente non utilizza più il riferimento ai livelli ISTAT 1, 2 e 3 – riferimento invece presente nella versione originaria del D.lgs. 108/2012 – bensì il più stringente livello QNQ 6, che corrisponde alla laurea triennale. Lo spostamento del parametro normativo è significativo e tende a escludere proprio le professioni a competenza intermedia non accademica.

c) Professione regolamentata ai sensi del D.lgs. 206/2007

Il D.lgs. 206/2007 disciplina il riconoscimento delle qualifiche professionali per le professioni regolamentate (medici, avvocati, ingegneri, architetti, commercialisti, infermieri e così via, oltre alle professioni con riserva di attività disciplinate da specifiche leggi nazionali). Lo sport professionistico non rientra in tale elenco: pur essendo regolato da una normativa dedicata (Legge 91/1981 prima, D.lgs. 36/2021 poi), non integra una professione regolamentata ai sensi della direttiva europea recepita dal D.lgs. 206/2007.

Si ritiene che, allo stato della normativa vigente e della prassi più recente (Risposte AdE n. 53/2025 e n. 55/2025), il requisito di elevata qualificazione previsto dal D.lgs. 209/2023 escluda di fatto la maggior parte degli sportivi professionisti dal nuovo regime impatriati. L'attività sportiva, in quanto tale, non è qualificante: né l'iscrizione al registro federale, né la militanza in massima serie nazionale o in competizioni internazionali soddisfano alcuno dei tre canali alternativi previsti dalla norma. Possono accedere al regime soltanto gli atleti che possiedano, in via autonoma, un titolo di istruzione superiore terziario o una qualificazione professionale formalmente equiparabile al livello QNQ 6 - situazione minoritaria nella pratica del mercato professionistico.

La conferma indiretta di questa lettura può derivare dal fatto che il legislatore, nel ridisegnare il regime nel 2023, non ha riprodotto la disciplina speciale per sportivi professionisti che esisteva nei commi 5‑quater e 5‑quinquies. Quella norma era stata pensata proprio per dare una collocazione fiscale agli atleti di vertice; la sua mancata riproduzione nel D.lgs. 209/2023 non è quindi un’omissione casuale.

2.3 Le conseguenze pratiche per il mercato sportivo italiano

L’effetto combinato dell’esclusione dei nuovi sportivi dal regime impatriati e del tetto di Eur 600.000 sul reddito agevolabile rende il regime, anche nei casi in cui fosse applicabile, fortemente meno attraente per i top players. Gli operatori del settore, come agenti e club, stanno osservando un progressivo spostamento verso strumenti alternativi:

• gli atleti con redditi globali molto elevati (ingenti contratti di sponsorizzazione internazionali) valutano la flat tax neo-residenti prevista dall’art. 24-bis TUIR;
• per i contratti già in essere al 31 dicembre 2023, è comunque prevista la prosecuzione del regime previgente fino a scadenza ma senza ulteriore soluzione di continuità;
• per tutti gli altri atleti, nessun regime agevolativo è applicabile con rientro nella tassazione IRPEF ordinaria.

3. Come funzionerebbe il nuovo regime per uno sportivo che vi possa accedere

Per completezza, viene esaminato il funzionamento del regime ipotizzando che lo sportivo soddisfi tutti i requisiti – incluso quello dell’elevata qualificazione, ad esempio perché in possesso di un titolo di istruzione superiore conseguito nel Paese di origine.

3.1 La detassazione del 50% e il tetto di Eur 600.000

Il nuovo regime prevede che il 50% del reddito di lavoro dipendente (o assimilato, o di lavoro autonomo) prodotto in Italia non concorra alla formazione del reddito complessivo IRPEF, fino al limite annuo di Eur 600.000 di reddito agevolabile: superata tale soglia, il reddito eccedente è tassato per intero, senza alcuna agevolazione. Il vantaggio fiscale massimo ottenibile è, quindi, limitato a Eur 300.000 (il 50% di Eur 600.000).

3.2 La maggiorazione al 60% in presenza di figli minorenni

La percentuale di esenzione sale dal 50% al 60% per il lavoratore impatriato che si trasferisce in Italia con un figlio minorenne, oppure se il figlio nasce o viene adottato durante il periodo di fruizione dell’agevolazione (purché il minore mantenga la residenza in Italia). Il maggior beneficio decorre dal periodo d’imposta della nascita o adozione.

3.3 Durata del regime e proroghe

Il regime si applica per cinque periodi d’imposta: l’anno del trasferimento e i quattro successivi. La riforma del 2023 ha eliminato le proroghe automatiche legate al numero di figli o all’acquisto di un immobile previste dal regime previgente.

È prevista una sola estensione di tre periodi d’imposta – disposizione transitoria – riservata a chi ha trasferito la residenza in Italia nel solo anno 2024 e ha acquistato un’unità immobiliare residenziale entro il 31 dicembre 2023 (o nei 12 mesi precedenti il trasferimento) da adibire ad abitazione principale.

3.4 Il nodo dei diritti d’immagine

Per gli sportivi di alto profilo, una parte significativa del compenso complessivo è strutturata come corrispettivo per la cessione dei diritti d’immagine. La qualificazione fiscale di tali compensi è uno degli aspetti più complessi:

• diritti ceduti al datore di lavoro sportivo nell’ambito del medesimo rapporto: la Risoluzione AdE n. 38/E del 30 giugno 2023, riferita al regime previgente, ne ha riconosciuto l’agevolabilità in quanto componenti del reddito di lavoro sportivo. La portata di questa apertura nel nuovo regime è da verificare;
• diritti ceduti a sponsor terzi: i compensi ricevuti per endorsement o licensing tendono a essere qualificati come redditi diversi o redditi di lavoro autonomo non derivanti dall’esercizio di arti e professioni, e non beneficiano dell’agevolazione;
• diritti gestiti tramite società estere: tema complesso che coinvolge le norme CFC e le convenzioni contro le doppie imposizioni; richiede sempre un’analisi puntuale.

Una corretta strutturazione dei diritti d'immagine può fare la differenza tra un'operazione fiscalmente efficiente e una contestazione dell'Agenzia delle Entrate. Errori in questa fase possono emergere anche a distanza di anni in sede di accertamento.

4. La procedura per esercitare l’opzione

Per il lavoratore dipendente – categoria in cui rientra lo sportivo professionista che firma un contratto di lavoro sportivo con un club calcistico – l’accesso al regime avviene tramite richiesta scritta al datore di lavoro, che applica la riduzione dell’imponibile direttamente in busta paga.

La procedura si articola nei seguenti passaggi:

• lo sportivo presenta al club una richiesta scritta dichiarando di possedere tutti i requisiti previsti dalla normativa;
• il club, in qualità di sostituto d’imposta, applica la detassazione in busta paga, nel rispetto del tetto di Eur 600.000;
• in sede di dichiarazione annuale dei redditi, il contribuente regolarizza eventuali differenze.

Se la richiesta viene presentata in corso d’anno, le ritenute applicate nelle buste paga precedenti vengono recuperate in sede di conguaglio di fine anno o tramite la dichiarazione dei redditi.

5. Il vincolo del de minimis: massimale, dichiarazione e tassazione dell’eccedenza

L’art. 5, comma 7 del D.lgs. 209/2023 subordina espressamente l’applicazione del nuovo regime impatriati al rispetto del Regolamento (UE) 1407/2013 sugli aiuti di Stato de minimis. Si tratta di un vincolo che si aggiunge al tetto di Eur 600.000 di reddito agevolabile e che, in molte situazioni concrete, si rivela più stringente del tetto stesso. Il riferimento al Reg. 1407/2013 è oggi disallineato: dal 1° gennaio 2024 è in vigore il Reg. (UE) 2023/2831, che ha innalzato il massimale generale da Eur 200.000 a Eur 300.000 per impresa unica nell’arco di tre esercizi finanziari.

5.1 A chi si applica il vincolo

Il MEF, in risposta al question time n. 5-04717 del 25 novembre 2025 – confermando una precedente posizione del 25 luglio 2023 (interrogazione 5-00094) – ha chiarito che il vincolo de minimis opera solo per i lavoratori autonomi impatriati, in quanto soggetti svolgenti attività economica nell’accezione eurounitaria. L’attività di lavoro subordinato, non integrando esercizio d’impresa, resta fuori dal perimetro.

Per lo sportivo professionista la distinzione si traduce così: il lavoratore dipendente di un club ex D.lgs. 36/2021 non è soggetto al massimale e può fruire dell’agevolazione sull’intero tetto di Eur 600.000 per tutti i 5 anni del regime. L’atleta individuale che opera in regime di lavoro autonomo (come un tennista o golfista) è invece soggetto al vincolo. Cautela aggiuntiva è opportuna nei pacchetti retributivi compositi (stipendio + diritti d’immagine ceduti a terzi + attività promo-pubblicitaria in proprio): le componenti qualificate o riqualificabili come lavoro autonomo restano soggette al massimale anche quando la parte principale è dipendente.

Concorrono al massimale anche gli altri aiuti de minimis eventualmente percepiti dal soggetto per causali diverse (contributi pubblici a società sportive di cui è socio, agevolazioni fiscali in altri Stati UE, crediti d’imposta in regime de minimis).

5.2 Triennio mobile, dichiarazione, tassazione dell’eccedenza

Il massimale di Eur 300.000 va verificato su base mobile: per ogni nuova fruizione si sommano gli aiuti dell’anno in corso e dei due precedenti. L’aiuto rilevante coincide con il risparmio d’imposta generato dall’agevolazione (differenziale IRPEF) e non con il reddito esentato (!).

In dichiarazione, il modello Redditi PF 2026 (periodo d’imposta 2025) prevede – nella colonna 3 del rigo RE21 del quadro RE – l’indicazione della quota di reddito che il contribuente intende escludere dall’agevolazione e assoggettare a tassazione ordinaria, sia per la parte eccedente Eur 600.000 di reddito agevolabile (considerato al netto degli eventuali redditi da lavoro dipendente o assimilati per i
quali si è fruito dell’agevolazione) sia per la parte necessaria a rientrare nel massimale de minimis (cd. splafonamento dichiarato). La quota rinunciata concorre integralmente al reddito complessivo e confluisce, insieme al reddito di fonte estera non agevolabile (riportato nella colonna 2 del rigo RE23). La scelta di quale porzione di reddito sacrificare è discrezionale e ottimizzabile in funzione della posizione fiscale. L’aiuto è poi registrato nel Registro Nazionale Aiuti di Stato mediante compilazione del prospetto aiuti nel quadro RS (rigo RS401).

Esempio numerico: triennio mobile

Anno	Risparmio impatriati	Altri de minimis	Triennio mobile	Residuo/(eccedenza)
2024	Eur 150.000	0	2022-2024: Eur 150.000	Eur 150.000
2025	Eur 50.000	0	2023-2025: Eur 200.000	Eur 100.000
2026	Eur 130.000 (potenziale)	0	2024-2026: Eur 330.000	(Eur 30.000)

Nel 2026 l’atleta deve rinunciare in dichiarazione a Eur 30.000 di risparmio d’imposta, indicando in colonna 3 del rigo RE21 la corrispondente quota di reddito da assoggettare a tassazione ordinaria. La parte residua (Eur 100.000) resta, invece, integralmente agevolata. Il meccanismo “scorrevole” del triennio offre margini di pianificazione: la distribuzione di componenti reddituali variabili (premi, bonus, royalty) può essere modulata, ove possibile, per ottimizzare il rispetto della soglia anno per anno.

6. Caso pratico: il tetto di Eur 600.000 applicato ad un calciatore internazionale di Serie A

Per cogliere l’impatto reale della riforma, si consideri il caso di un calciatore straniero, in possesso di laurea conseguita nel Paese d’origine (requisito di elevata qualificazione soddisfatto). Non ha mai avuto residenza fiscale in Italia. A luglio 2026 firma con una società di Serie A un contratto con stipendio lordo annuo di Eur 5.200.000.

Il confronto fra il calcolo dell’IRPEF in regime ordinario rispetto al regime impatriati post-riforma sarebbe il seguente:

Voce	Tassazione ordinaria	Con nuovo regime impatriati
Stipendio lordo annuo	Eur 5.200.000	Eur 5.200.000
Reddito agevolabile (massimo)	—	Eur 600.000
Quota agevolata (50% di Eur 600.000 esente)	—	Eur 300.000
Reddito eccedente il tetto (soggetto a tassazione piena)	—	Eur 4.600.000
Base imponibile IRPEF totale	Eur 5.200.000	Eur 4.900.000
IRPEF stimata (aliquota marginale 43%), escluse addizionali regionali e comunali	Eur 2.180.000	Eur 2.050.000
Risparmio fiscale stimato	—	Eur 130.000

Come si vede, il risparmio fiscale del nuovo regime impatriati su uno stipendio di Eur 5,2 milioni è di circa Eur 130.000, molto meno significativo rispetto ai vantaggi del vecchio regime.

6.1 Perché molti top player potrebbero guardare alla “flat tax neo-residenti”

Per atleti con significativi redditi internazionali (sponsor globali, royalty da licensing, etc), il regime ex art. 24-bis TUIR potrebbe risultare molto più conveniente. Il regime prevede oggi un’imposta sostitutiva fissa annua, nella misura via via incrementata dal legislatore: Eur 100.000 per chi ha trasferito la residenza fino al 9 agosto 2024; Eur 200.000 per chi ha trasferito la residenza tra il 10 agosto 2024 e il 31 dicembre 2025 (a seguito del D.L. 113/2024, c.d. Decreto Omnibus, conv. L. 143/2024); Eur 300.000 per chi trasferisce la residenza dal 1° gennaio 2026 (per effetto dell’art. 11 della Legge di Bilancio 2026). L’estensione ai familiari rimane prevista, ma con sostitutiva passata da Eur 25.000 a Eur 50.000 annui per chi si trasferisce dal 2026.

L’imposizione sostitutiva, qualunque sia il suo importo, è fissa: prescinde dall’ammontare effettivo dei redditi prodotti all’estero, che possono essere indifferentemente di pochi milioni o di molte decine di milioni di euro. È proprio questa caratteristica che la rende strutturalmente attrattiva per gli atleti con flussi internazionali ingenti.

Ecco un confronto sintetico tra i due regimi:

Elemento	Regime impatriati	Flat tax neo-residenti (art. 24-bis TUIR)
Requisito non residenza pregressa	3 anni	9 anni su 10
Esenzione / imposta	50% sul reddito (60% con figli)	Imposta sostitutiva fissa: Eur 300.000/anno per trasferimenti dal 1° gennaio 2026
Tetto reddito agevolato	Eur 600.000 annui sui soli redditi di fonte italiana	Nessun tetto sui redditi di fonte estera
Durata	5 anni (+ 3 transitori solo 2024 con immobile)	15 periodi d’imposta non rinnovabili
Redditi coperti	Lavoro dipendente e autonomo prodotti in Italia	Tutti i redditi di fonte estera
Adatto a sportivi con redditi	Limitati e prevalentemente italiani	Elevati e fortemente internazionali

6.2 Una possibilità interessante: il cumulo dei due regimi nella finestra 2024-2026

Una novità di rilievo emersa dalla prassi recente è stata la possibilità – limitata nel tempo – di cumulare i due regimi. Il punto di partenza è il vuoto normativo che si era aperto con l’entrata in vigore del D.lgs. 209/2023: l’art. 1, comma 154, della Legge 232/2016 escludeva espressamente la cumulabilità del regime dei neo-residenti con il “vecchio” regime impatriati di cui all’art. 16 del D.lgs. 147/2015, ma il legislatore non aveva aggiornato il rinvio normativo al “nuovo” regime introdotto dall’art. 5 del D.lgs. 209/2023. Il cumulo neo-residenti / nuovo impatriati non risultava quindi espressamente precluso.

Su questo spazio interpretativo si sono inserite alcune aperture della prassi: la Risposta a interpello n. 16/E del 28 gennaio 2025 aveva già riconosciuto la cumulabilità del nuovo regime impatriati con altri benefici legati al rientro (nel caso esaminato, si trattava del regime per incentivare il rientro in Italia di ricercatori e docenti), mentre una Risposta a interpello del 19 dicembre 2025 – non pubblicata – avrebbe esteso il medesimo orientamento al rapporto tra nuovo regime impatriati e flat tax neo-residenti. Per uno sportivo con stipendio italiano elevato e redditi esteri ingenti (ad esempio sponsor globali, prize money internazionali, royalty da licensing), questa lettura poteva consentire una pianificazione fiscale particolarmente vantaggiosa, ferma restando – per gli impatriati – la verifica del requisito di elevata qualificazione.

6.3 L’intervento del DL 38/2026 e la finestra residua

Il quadro normativo sulla coesistenza contemporanea di diversi regimi è cambiato con il Decreto-Legge 27 marzo 2026, n. 38 (cd. “Decreto Fiscale 2026”), in vigore dal 28 marzo 2026. L’art. 2 del decreto interviene direttamente sull’art. 1, comma 154 della Legge 232/2016, estendendo espressamente il divieto di cumulo del regime dei neo-residenti anche al nuovo regime impatriati ex art. 5 del D.lgs. 209/2023. La modifica si applica però esclusivamente ai soggetti che trasferiscono la residenza fiscale in Italia a decorrere dal periodo d’imposta 2027, senza alcun effetto retroattivo.

Ne deriva un assetto operativo su tre livelli, particolarmente rilevante per la pianificazione del trasferimento di un atleta straniero:

• tasferimenti già perfezionati nel 2024 e 2025: il cumulo, ove ne ricorrano tutti i presupposti, resta astrattamente ammissibile per l’intera durata dei rispettivi benefici, in linea con la prassi interpretativa formatasi prima del DL 38/2026.
• trasferimenti effettuati nel 2026 (anno in corso): chi acquisisce la residenza fiscale italiana entro il 31 dicembre 2026 cristallizza la possibilità di applicare il cumulo. Si ricorda che, ai sensi dell’art. 2 TUIR riformato, la residenza fiscale italiana per il 2026 si acquisisce per chi sia presente, abbia il domicilio o sia iscritto all’anagrafe per la maggior parte del periodo d’imposta – quindi, in concreto, per oltre 183 giorni nell’anno solare. Per uno sportivo che intenda usufruire di questa finestra è dunque essenziale completare il trasferimento – e curare la prova documentale dei suoi presupposti – entro i primi giorni di luglio 2026.
• trasferimenti dal 1° gennaio 2027 in poi: il cumulo è espressamente vietato. L’atleta dovrà operare una scelta netta tra regime degli impatriati (se accessibile, considerati i requisiti di elevata qualificazione ) e flat tax neo-residenti, valutando in funzione della composizione dei redditi, della loro fonte (italiana o estera), della durata attesa del beneficio e dell’ammontare complessivo dell’imposta dovuta.

7. I punti critici aperti

7.1 L’attesa di chiarimenti dell’Agenzia delle Entrate sull’accesso degli sportivi al regime degli impatriati

Manca al momento una posizione ufficiale e definitiva dell’Agenzia delle Entrate sulla compatibilità tra l’attività sportiva professionistica e il requisito di elevata qualificazione previsto dal nuovo regime. Sarebbe auspicabile un intervento di prassi che chiarisca espressamente se l’iscrizione ai registri federali professionistici possa, in alternativa al titolo di studio, soddisfare il requisito normativo.

7.2 La qualificazione dei diritti d’immagine

L’Agenzia delle Entrate ha adottato negli anni orientamenti non sempre coerenti, e la giurisprudenza ha offerto soluzioni differenziate a seconda delle specifiche circostanze contrattuali. Il rischio principale è la riqualificazione in sede di accertamento dei diritti d’immagine ceduti a società estere come redditi di lavoro dipendente prodotti in Italia, con ripresa a tassazione, sanzioni e interessi.

7.3 La verifica della residenza fiscale

Il D.lgs. 209/2023 ha riformato anche le regole sulla residenza fiscale (art. 2 TUIR): conta la residenza, il domicilio (inteso come il luogo nel quale si sviluppano, in via principale, le relazioni personali e familiari della persona) o la presenza fisica per la maggior parte del periodo d’imposta. Per uno sportivo che trascorre periodi significativi all’estero (trasferte, ritiri, gare internazionali), è essenziale documentare con cura la presenza in Italia e strutturare correttamente il centro degli interessi personali ed economici nel nostro Paese. La Circolare AdE n. 20/E del 4 novembre 2024 fornisce le istruzioni operative aggiornate.

7.4 Il trattamento dei contributi previdenziali

Il regime impatriati incide sulla base imponibile IRPEF, ma non sui contributi previdenziali, che nel caso di redditi da lavoro dipendente si calcolano sull’intero reddito. Il risparmio complessivo è quindi inferiore a quello che emergerebbe calcolando solo l’IRPEF. Per gli sportivi professionisti, la disciplina previdenziale è ulteriormente complicata dall’esistenza di casse specifiche e dagli accordi bilaterali con i Paesi di provenienza.

8. Conclusioni operative: la checklist per il professionista

Il regime degli impatriati, dopo la riforma del 2023, è uno strumento molto meno attraente di quanto fosse fino a tale data, soprattutto per gli sportivi professionisti. Le criticità impongono un’analisi approfondita di tutte le alternative disponibili, ed un’attenta valutazione fattuale sulla situazione dello sportivo.

Checklist operativa: gestione fiscale dell’atleta straniero in arrivo in Italia

• verifica della data del contratto: se stipulato entro il 31 dicembre 2023, si applica il regime previgente più favorevole (esenzione 50% senza tetto, soglie reddituali);
• per nuovi contratti: verifica del titolo di studio dell’atleta. Senza laurea o titolo equivalente, l’accesso al nuovo regime impatriati è da considerare precluso;
• verifica del requisito di non residenza pregressa: 3 anni nel nuovo regime, 2 nel regime previgente o sportivi ex 5-quater dell’art. 16 D.lgs. 147/2015;
• analisi della struttura reddituale: stipendio dalla società italiana, bonus, diritti d’immagine ceduti al club, diritti d’immagine ceduti a terzi, e royalty da licensing;
• valutazione comparativa: confrontare regime impatriati vs flat tax neo-residenti vs tassazione ordinaria;
• per i lavoratori autonomi: verifica preventiva del massimale de minimis e gestione di eventuali eccedenze in dichiarazione;
• strutturazione dei diritti d’immagine con attenzione alla qualificazione fiscale, alla coerenza contrattuale e alle norme CFC;
• verifica delle convenzioni contro le doppie imposizioni con il Paese di provenienza, in particolare l’art. 17 del Modello OCSE;
• documentazione inerente alla prova della residenza fiscale;
• monitoraggio annuale delle giornate trascorse in Italia e all’estero.

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