L’ipotesi ricorre qualora si tratti di redditi a formazione pluriennale i cui corrispettivi sono percepiti in un’unica soluzione.

L’imminente scadenza (2 dicembre p.v.) per l’invio dei modelli dichiarativi relativi al periodo d’imposta 2018 (Redditi Persone Fisiche 2019, anche “RPF 2019″) impone qualche breve riflessione sulle modalità’ di tassazione e indicazione dei redditi connessi allo sfruttamento dei diritti di immagine di artisti e sportivi.

Sulla qualificazione tributaria dei compensi

Nell’attività di un artista o di uno sportivo, non è infrequente che il soggetto ritragga una quota rilevante del proprio reddito da attività di sfruttamento economico dei diritti di immagine.

In tal caso, la qualificazione tributaria dei compensi percepiti può essere ricondotta alla categoria dei redditi di lavoro autonomo o redditi diversi (è da escludersi, al caso in commento, la situazione nella quale i diritti siano ceduti o concessi in uso al proprio datore di lavoro, quale una società calcistica, il che condurrebbe alla categoria dei redditi da lavoro subordinato per effetto del cd. “principio di onnicomprensività”).

In particolare, tali compensi costituiscono redditi di lavoro autonomo ogniqualvolta l’artista o sportivo eserciti la propria attività con la professionalità e l’abitualità richiesta dall’art. 53 del T.U.I.R., sicchè la sua notorietà sia in qualche modo riconducibile alla professione esercitata. Pertanto, nella determinazione del reddito imponibile dovrà tenersi conto del successivo art. 54, dove il comma 1-quater chiarisce che “[C]oncorrono a formare il reddito i corrispettivi percepiti a seguito di cessione della clientela o di elementi immateriali comunque riferibili all’attivita’ artistica o professionale”.

Su questo punto si è espressa la stessa Agenzia delle Entrate con la Risoluzione 2 ottobre 2009, n. 255/E, dove ha chiarito che “tra gli elementi immateriali riferibili all’attività artistica, di cui al richiamato comma 1-quater, può essere compreso anche il diritto di sfruttamento dell’immagine qualora questa, come nel caso dell’immagine di un artista, sia immediatamente riconducibile alla fama del personaggio, acquisita in relazione alle esibizioni pubbliche”.

Va necessariamente precisato che la semplice notorietà del personaggio – e il conseguente sfruttamento economico del diritto all’immagine – non sono di per sé elementi sufficienti per concludere che i redditi connessi debbano essere strettamente ricondotti nell’ambito applicativo della suddetta disposizione. Infatti, la richiamata norma si renderà possibile “se” e “in quanto” i corrispettivi derivanti dalla cessione di “elementi immateriali” siano comunque riconosciuti in seguito all’attività di lavoro autonomo in concreto svolta dal percipiente (la citata Risoluzione sottolinea l’intercalare “comunque riferibili all’attività artistica“).

Ne deriva che, qualora l’attività principale dell’artista o sportivo non sia riconducibile ad un rapporto di lavoro autonomo (ma, ad esempio, ad un rapporto di lavoro subordinato, come nel caso dei calciatori) affinché il reddito derivante dallo sfruttamento dei diritti sia qualificato come reddito da lavoro autonomo è necessario che la specifica attività di sfruttamento sia svolta con la professionalità e l’abitualità richiesta dall’art. 53, comma 1 del T.U.I.R.

In tutti gli altri casi, il reddito conseguito si qualificherà tra i redditi diversi derivanti dall’assunzione di obblighi di fare, non fare e permettere, ex art. 67, comma 1 del T.U.I.R. e, nel modello RPF 2019, si andrà a compilare il rigo RL16 “Compensi derivanti dall’assunzione di obblighi di fare, non fare o permettere” (con ritenuta a titolo di acconto del 20 per cento all’atto del pagamento, se il cessionario è residente in Italia ex art. 25, comma 1 del del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600).

Gli obblighi dichiarativi

In ragione di quanto riportato nel paragrafo che precede, qualora il compenso derivante dalla cessione dei diritti di immagine (rectius: elementi immateriali) sia riscosso interamente in un periodo d’imposta, il contribuente può scegliere di assoggettare tali importi a tassazione separata. Questa modalità impositiva è finalizzata ad “agevolare” (o meglio, “non penalizzare”) quei redditi a formazione pluriennale (indicati nell’art. 17 del T.U.I.R.) che, in ragione di una tassazione per “cassa” (e non per “competenza”, come nel reddito d’impresa), rischierebbero di comportare un aggravio eccessivo per il contribuente nell’anno di riscossione (con una tassazione IRPEF che, fra addizionali regionali e comunali, potrebbe facilmente arrivare al 45 per cento).

A tal fine, le istruzioni al quadro RM del modello RPF 2019, prevedono che vadano indicati nella sezione II – “Indennità, plusvalenze e redditi di cui alle lettere g), g-bis), g-ter), h), i), l) e n) dell’art. 17, comma 1, del Tuir” – anche i “corrispettivi di cui all’art. 54, comma 1-quater, se percepiti in unica soluzione” (corrispettivi che ricadono, specificatamente, nell’art. 17, comma 1, lett. g-ter del T.U.I.R.).

Ovviamente, quella concessa dal legislatore è una facoltà e non un obbligo, tanto che il contribuente ha comunque l’opportunità di ricondurre a tassazione il reddito secondo le aliquote ordinarie IRPEF (quadro RE del modello RPF 2019) barrando la colonna 5 del rigo RM3 “Opzione per la tassazione ordinaria”.

In sintesi, quali sono le differenze nella tassazione dei proventi connessi allo sfruttamento dei diritti di immagine, nel caso in cui questi siano percepiti in un’unica soluzione?

Nel caso in cui i redditi ricadano nell’ambito dell’art. 17 del T.U.I.R., il compenso percepito potrà essere tassato separatamente applicando l’aliquota corrispondente alla metà del reddito complessivo netto del contribuente nel biennio antecedente all’anno in cui è sorto il diritto alla sua percezione, ex art. 21, comma 1 del T.U.I.R. Diversamente, in assenza di opzione per la tassazione separata, il compenso percepito sarà tassato secondo le aliquote progressive IRPEF relative al periodo in cui è avvenuto l’incassato.

In tale ultima fattispecie, l’artista o sportivo dovrà esporre il compenso nel rigo RE3 “Altri proventi lordi”: le istruzioni al modello RPF 2019 prevedono infatti che “[A]i sensi dell’art. 54, comma 1-quater, del TUIR, concorrono a formare il reddito di lavoro autonomo i corrispettivi percepiti a seguito di cessione della clientela o di elementi immateriali comunque riferibili all’attività artistica o professionale“.

Parimenti, qualora il contribuente abbia optato per la tassazione ordinaria, dovrà comunque essere compilato il rigo RM15, colonna 1 e 2:

Ritenute d’imposta

Qualora il soggetto cessionario sia residente in Italia, dovranno applicarsi le ritenute d’imposta a titolo d’acconto del 20 per cento all’atto del pagamento, ex art. 25, comma 1 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600.

In caso contrario (rectius, qualora il cessionario non sia residente in Italia) l’artista o sportivo dovrà procedere con l’autoliquidazione dell’imposta direttamente in modello RPF 2019.

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